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2017税务师《税法一》知识点:自产自用应税消费品的税额计算

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自产自用应税消费品是指纳税人生产应税消费品后,不是直接用于对外销售,而是用于连续生产应税消费品,或用于其他方面。这种自产自用应税消费品是怎么来进行计算的呢?针对这个问题,东奥小编在下面的内容中进行了讲解,赶紧来学习一下吧!

1、有同类消费品的销售价格的 按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。其应纳税额计算公式为:

(2)无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结,应按照同类消费品上月或最近月份的销售价格计算纳税。

2、没有同类消费品销售价格的 没有同类消费品销售价格的,按组成计税价格计算纳税。

应纳税额=组成计税价格适用税率组成计税价格计算公式中“成本”是指应税消费品的产品生产成本;“利润”是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。

1.有同类消费品的销售价格的

有同类消费品的销售价格的,按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。

2.没有同类消费品的销售价格的

自产自用应税消费品没有同类消费品销售价格的,按照组成计税价格计算纳税。

公式的“利润”,是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润,应税消费品的全国平均成本利润率由国家税务总局确定。

企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、集资、广告样品、职工奖励福利等方面,是一种内部结转关系,不存在销售行为,不符合销售成立的标志。企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等增加现金流量,也不会增加企业的营业利润。因此,会计上不作销售处理,而是按成本转账。

会计处理如下:自产自用的产品在移送使用时,应将该产品的成本按用途转入相关科目,借记“在建工程”等,贷记“库存商品”。《关于企业所得税几个具体问题的通知》(财税字[1996]79号)中明确:企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门等方面时,应视同对外销售处理,并据以计算缴纳各种税费。对自产自用的产品视同销售征税而无销售额的按下列顺序确定其销售额:按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定,按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定,按组成计税价格确定。

企业将自产自用的产品用于上述用途应缴纳的增值税、消费税等,应按税收规定计算的应税金额,借记“在建工程”等,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”、“应交税费——应交消费税”。按税收规定需要缴纳所得税的,还应将该项经济业务视同销售应获得的利润计入应纳税所得额,据以缴纳所得税,借记“在建工程”等,贷记“应交税费——应交所得税”(如此处理,是在企业全年营利的逆前提。一般应作纳税调整,而不作会计账务处理)。

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企业将自己生产的产品用于非应税项目,如在建工程、管理部门、非生产性机构或用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、投资或利润分配及职工福利、个人消费或其他非货币性福利等方面的行为,税法将其界定为“自产自用,视同销售”。本文主要就自产自用行为的增值税税务处理和会计处理进行探讨。

(1)税收制度规定。视同销售是与一般意义上的正常销售有所区别的货物销售行为,按照我国相关税收法规的规定,自产自用应视同销售,应正常缴纳增值税,同时计算交纳所得税。如果自产自用产品为消费税应税消费品,还应计算缴纳消费税。即上述自产自用行为应当作为收入处理,应调整企业的应税所得。

(2)会计制度规定。对增值税视同销售行为的会计处理,新会计准则并没有专题予以明确统一规定,只在各相关准则中有所表述。如《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第9号——职工薪酬》、《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第14号——收入》等均有相关规定,其中具有核心指导地位的是收入准则,其对收入确认条件的规定有助于会计处理中判断收入是否确认。

上述税收制度规定,直接、具体指导和规范了税收实务。在税收实务界,对于自产自用行为的税务处理是毫无争议的,即都是按售价、计税价格(公允价值)计提增值税销项税额,并按售价、计税价格(公允价值)增加应税收入,计入应税所得。但由于我国会计制度和新会计准则均未对自产自用行为的账务处理做出明确规定,致使缺乏理论指导的会计实务界产生了对自产自用行为的不同账务处理且各自为政。具体表现在:(1)只需按自用产品的成本转账,不确认收入。原因是自产自用只是一种内部结转关系,不存在销售行为,不符合正常销售的条件,没有产生现金流量。(2)确认自用产品相应的收入,并结转成本。原因是只按成本转账不确认收入的做法,从财务会计处理上成立,但不符合所得税法的有关规定;如果要遵循所得税法的规定,则需要企业在年终计算所得税时,按售价与成本的差额,调增应税所得额,而恰恰就是这一调整过程麻烦,会严重影响会计工作效率。(3)区别对待:如果自产自用能获得收益或体现企业与外部的关系,就做销售收入处理;反之,均按成本转账。

为了将简化财务会计和税务处理真正落到实处,体现财务会计服从税收制度的规定,笔者认为:(1)企业领用自产产品应当按正常的销售程序核算(除特殊事项外),即按售价(组成计税价格或市场价格)确认销售收入并计提销项税额,同时按产品成本结转销售成本。这样,企业的收入、成本和利润均体现在利润表中,便于提供出更真实可比的会计信息,而且在申报所得税时也不需作纳税调整,简便易行。(2)结合新收入会计准则的研究,基于财务会计的视角,笔者认为可能出现的特殊情况(笔者称其为自产自用特殊事项)应该有三项:自产产品用于在建工程;自产产品用于无偿赠送;不具有商业实质或者换入资产或换出资产公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换。2007年全国会计专业资格考试辅导教材《中级会计实务》中将自产的产品用于在建工程的会计处理也按公允价值确认了收入,值得商榷。

现以甲股份有限公司(增值税一般纳税人)为例,具体分析和说明企业领用自产产品的税务会计处理。

第一,自产自用普通事项的会计处理。此处所指的自产自用普通事项,是指企业将自产的产品、货物用于除上述特殊情况以外的自产自用事项。此时,企业根据其具体用途,按产品的售价或组成计税价格、市场价格乘以适用的税率得到的应纳增值税与所用货物的售价之和,借记:“长期股权投资”、“应付股利”、“应付职工薪酬”、“固定资产”、“应付账款”等科目;按确定的销售收入,贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科耳,按应纳增值税额,贷记“应交税费——应交增值税伟肖项税额”科目。

(3)用于集体福利、个人消费等(非货币性职工薪酬)。企业应当根据受益对象,按照该产品的公允价值,计人相关资产成本或当期损益,同时确认应付职工薪酬,借记“管理费用”、“制造费用”、“生产成本”等科目,贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目。实际发放给职工时,应确认收入,借记“应付职工薪酬——非货币性福利”,贷记“主营业务收入”,按自产产品的公允价值乘以适用的税率得到的应纳增值税,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”,同时结转相关成本。